Статьи

Об условиях признания налоговой задолженности, безнадежной ко взысканию, и ее списания

Подробности

Автор: Журнал "Акционерный вестник", № 1-2 (51), январь-февраль 2008 // Александр Ильин

У многих налогоплательщиков в КРСБ (ранее – КЛС) числится задолженность по налогам (сборам), пени и штрафам, взыскать которую налоговые органы не могут в силу истечения пресекательных сроков на проведение взыскания как во внесудебном, так и в судебном порядке, установленных статьями 46, 47, 69, 70, 113, 115 НК РФ. Между тем, при запросе налогоплательщиками справок об отсутствии задолженности налоговые органы предоставляют справки с указанием того, что у налогоплательщика имеется задолженность, причем иногда не указывается что это именно безнадежная ко взысканию задолженность.

В некоторых ситуациях такая информация о налогоплательщике, представленная налоговыми органами, может скомпрометировать налогоплательщика (например, перед предполагаемыми контрагентами по сделкам или перед органами власти), и как следствие, нанести ущерб законным правам и интересам налогоплательщика.Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 3 апреля 2007 г. №334-О-О следует считать попыткой обеспечения судебной защиты прав и интересов налогоплательщика.1. Согласно статьи 59 НК РФ недоимка и задолженность по пеням и штрафам, числящаяся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, уплата и (или) взыскание которой оказались невозможными в силу причин экономического, социального или юридического характера, признается безнадежной и списывается в порядке, установленном:Правительством Российской Федерации - по федеральным налогам и сборам;исполнительными органами государственной власти субъектов Российской Федерации, местными администрациями - по региональным и местным налогам.Правительство РФ в соответствии со статьей 59 Налогового кодекса Российской Федерации и статьей 20 Федерального закона «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" Постановлением от 12 февраля 2001 г. №100 "О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам"» (далее по тексту - Постановление) установило, что признаются безнадежными к взысканию и списываются недоимка и задолженность по пеням и штрафам по федеральным налогам и сборам, а также задолженность по страховым взносам в государственные социальные внебюджетные фонды, числящаяся за организациями по состоянию на 1 января 2001 г., начисленным пеням и штрафам (далее - задолженность) в случае:а) ликвидации организации в соответствии с законодательством Российской Федерации;б) признания банкротом индивидуального предпринимателя в соответствии с Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)" - в части задолженности, не погашенной по причине недостаточности имущества должника;в) смерти или объявления судом умершим физического лица - по всем налогам и сборам, а в части поимущественных налогов - в размере, превышающем стоимость его наследственного имущества, либо в случае перехода наследства к государству.При этом для организаций установлено единственное основание признания задолженности безнадежной к взысканию и ее списания - ликвидация организации в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации;2. Налогоплательщик, посчитав, что положения ст. 59 НК РФ и Постановления от 12 февраля 2001 г. №100 нарушают его конституционные права и свободы, обратился с жалобой в Конституционный Суд Российской Федерации, послужившей основанием для принятия Конституционным Судом РФ Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ФГУП «Российский государственный концерн по производству электрической и тепловой энергии на атомных станциях» на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзацев первого и второго пункта 1 статьи 59 Налогового кодекса РФ и подпункта «а» пункта 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 12 февраля 2001 г. №100 "О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам"» (далее по тексту - Определение от 3 апреля 2007 г. №334-О-О).По мнению налогоплательщика, изложенному в заявлении в Конституционный Суд Российской Федерации (послужившим основание, Правительство Российской Федерации, принявшее указанное Постановление, вышло за пределы полномочий, делегированных ему пунктами 1 и 2 статьи 59 Налогового кодекса Российской Федерации, и определило не порядок списания, а основания признания безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам Правительство Российской Федерации, принявшее указанное Постановление, вышло за пределы полномочий, делегированных ему оспариваемой нормой Налогового кодекса Российской Федерации, и определило не порядок списания, а основания признания безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам. Налогоплательщик считает, что оспариваемые им нормативные положения, как не позволяющие признать задолженность по пени по налогам безнадежной к взысканию в случае истечения сроков давности ее взыскания, нарушают конституционные принципы законности налогообложения, баланс публичных и частных интересов, разделения властей, а также справедливости и равенства налогообложения и не соответствуют статьям 6 (часть 2), 8 (часть 1), 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 55 (части 2 и 3), 57 и 115 (часть 1) Конституции Российской Федерации.Обоснованность вышеизложенной позиции дополнительно подтверждается тем, что в п.2 статьи 265 и п. 2 статьи 266 гл. 25 НК РФ предусмотрены аналогичные основания признания долгов перед налогоплательщиком контрагентов по сделкам (дебиторской задолженности) безнадежными (долгами, нереальными ко взысканию) и, как следствие, для включения таких долгов (убытков) в состав внереализационных расходов для целей налога на прибыль («Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности»).(Гражданское законодательство в данном случае не подлежит применению по аналогии к регулированию налоговых правоотношений в соответствии с п.1 ст. 11 НК РФ, п. 3 ст. 2 ГК РФ и п. 8 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999 г. №41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".)3. Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 3 апреля 2007 г. №334-О-О, по сути, уклонился от оценки законности подпункта "а" пункта 1 указанного Постановления Правительства Российской Федерации от 12 февраля 2001 г. №100, однако по конкретному делу (согласно ч. 4 ст. 125 Конституции РФ) КС РФ указал необходимый юридический состав оснований признания безнадежной числящейся за налогоплательщиками недоимки (абзац 5 п.2 Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О):1) истечение сроков давности взыскания недоимок и задолженностей по пеням; 2) исчерпание налоговыми органами всех законных возможностей для взыскания недоимок и задолженностей по пеням;3) отсутствие действий налогоплательщика, подтверждающих юридическую возможность уплаты недоимок и задолженностей по пеням.Основания 1 и 2 устанавливаются в соответствии с положениями статей 46, 47, 69, 70, 113, 115 НК РФ.Правовая оценка Конституционным Судом РФ спорного вопроса, изложенная в мотивировочной части Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О подтверждает позицию налогоплательщика. Конституционный Суд РФ отказал в принятии к рассмотрению жалобы налогоплательщика ввиду того, что права его не были нарушены вследствие не выполнения (ненаступления) именно тех условий признания числящейся за ним недоимки безнадежной, которые предлагал считать таковыми сам налогоплательщик.Конституционный Суд РФ однозначно констатировал следующее.Федеральный законодатель вправе предусмотреть условия, в которых взыскание недоимки (в том числе пеней), объективно невозможно, и соответствующие основания (абзац 2 п.2 Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О).Далее по тексту абзаца 3 п.2 Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О:Недоимка, числящаяся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, и задолженность по пеням и штрафам признаются безнадежными [однозначно, безальтернативно, императивно], если их уплата и (или) взыскание оказались невозможными в силу причин экономического, социального или юридического характера (абзац первый пункта 1 и пункт 2 статьи 59 НК РФ). Основания признания числящейся за налогоплательщиками недоимки безнадежной прямо установлены Налоговым кодексом Российской Федерации – это объективные обстоятельства экономического, социального и юридического характера, наличие которых не позволяет уплатить и (или) взыскать соответствующую недоимку. Порядок же списания признанных безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам федеральный законодатель поручил определить Правительству Российской Федерации (абзац второй пункта 1 статьи 59 НК РФ).Указанные выводы сделаны Конституционным Судом РФ несмотря на то, что пункт 1 статьи 59 НК РФ допускал и такое толкование, что недоимка и признается безнадежной и списывается в порядке, установленном перечисленными органами власти в пределах их компетенции соответственно. Данным толкованием, по-видимому, и руководствовались ранее налоговые органы. Конституционный Суд РФ разделил порядок признания задолженности безнадежной и порядок ее списания, констатировав, что основания (порядок) признания числящейся за налогоплательщиками недоимки безнадежной прямо установлены Налоговым кодексом Российской Федерации и только порядок ее списания отнес к компетенции перечисленных в статье 59 НК РФ органов власти.Данное толкование указанных норм Конституционным Судом РФ дано в точном соответствии с принципом "законодательства о налогах и сборах" РФ, изложенном в п. 7 ст. 3 НК РФ.Кроме того, Конституционный Суд РФ, очевидно, учитывал предписания положений статьи 1 и п. 1 статьи 4 НК РФ, согласно которым постановления Правительства РФ не входят в состав "законодательства о налогах и сборах" РФ и не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах РФ.4. В силу требований статей 6, 80 и 81 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" от 21 июля 1994 года №1-ФКЗ, решения Конституционного Суда Российской Федерации, а следовательно, и Определение от 3 апреля 2007 г. №334-О-О, обязательны на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений; они подлежат исполнению немедленно после опубликования официального текста; неисполнение, ненадлежащее исполнение либо воспрепятствование исполнению решения Конституционного Суда Российской Федерации влечет ответственность, установленную федеральным законом.В соответствии с частями первой и второй статьи 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" решение Конституционного Суда Российской Федерации окончательно, не подлежит обжалованию, действует непосредственно и не требует подтверждения другими органами и должностными лицами, т.е., следовательно, и другими судами.По смыслу части 3 ст. 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" суд, рассматривая конкретное дело, должен исходить из решений Конституционного Суда Российской Федерации, являющихся в силу ст. 6 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" общеобязательными.Статьи 6 и 81 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", устанавливающие обязательность решений Конституционного Суда Российской Федерации на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений и предусматривающие - во взаимосвязи с другими статьями данного Федерального конституционного закона и иными законами - ответственность за неисполнение, ненадлежащее исполнение либо воспрепятствование исполнению решений Конституционного Суда Российской Федерации, направлены на обеспечение реализации этих решений в целях защиты основ конституционного строя, прав и свобод человека и гражданина, обеспечения верховенства и прямого действия Конституции Российской Федерации на всей территории Российской Федерации. Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что выявленный им при проверке конституционности нормативных положений их конституционно-правовой смысл является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в законодательной и правоприменительной практике, что следует из статьи 125 (части 4 и 6) Конституции Российской Федерации и конкретизирующих ее статей 6, 36, 74, 75, 79 - 81, 86, 96, 97, 99 и 100 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации". Правоприменительные решения, основанные на акте, которому в ходе применения по конкретному делу суд общей юрисдикции или арбитражный суд придал истолкование, расходящееся с его конституционно-правовым смыслом, выявленным Конституционным Судом Российской Федерации, подлежат пересмотру в порядке, установленном законом (Постановления КС РФ от 25 января 2001 г. №1-П, от 27 февраля 2003 г. №1-П).Неисполнение органами государственной власти и должностными лицами субъектов Российской Федерации решения Конституционного Суда Российской Федерации дает, в частности, основания для применения мер уголовной ответственности за неисполнение судебного акта (статья 315 УК Российской Федерации). Вывод. Конституционно-правовой смысл процедуры признания безнадежными к взысканию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам, установлен Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 3 апреля 2007 г. №334-О-О. Согласно изложенной позиции Конституционного Суда РФ, только федеральный законодатель вправе предусмотреть условия, в которых объективно невозможно взыскание недоимки (в том числе пеней), и соответствующие основания признания недоимки и задолженности безнадежными ко взысканию - но не орган исполнительной власти, каким является Правительство Российской Федерации. К компетенции Правительства РФ Конституционный Суд РФ, в соответствии с положениями пунктами 1 и 2 статьи 59 НК РФ, отнес только определение порядка списания уже признанных безнадежными ко взысканию недоимки и задолженности по пеням. Основания же признания числящейся за налогоплательщиками недоимки безнадежной Конституционный Суд РФ признал прямо установленными Налоговым кодексом Российской Федерации (см. абзац первый пункта 1 и пункт 2 статьи 59 НК РФ).Следовательно, при наличии обстоятельств, указанных в абзаце 5 п.2 Определения от 3 апреля 2007 г. №334-О-О, налогоплательщики имеют все основания требовать признания недоимки и задолженности по пеням безнадежными ко взысканию.